Rozszerzenie zakresu stosowania odpowiedzialności solidarnej za zaległości podatkowe sprzedawcy – VAT 2027

Od 1 stycznia 2027 r. zmienią się zasady odpowiedzialności solidarnej nabywcy za zaległości VAT kontrahenta. Nowe przepisy obejmą również wybrane usługi niematerialne, co oznacza dodatkowe obowiązki i ryzyka dla przedsiębiorców.

Odpowiedzialność solidarna – na czym polega?

Odpowiedzialność solidarna nabywcy to mechanizm, który w określonych przypadkach pozwala organom podatkowym dochodzić od nabywcy zapłaty zaległego VAT jego kontrahenta.

Nabywca może więc odpowiadać razem ze sprzedawcą za zaległość podatkową w części VAT proporcjonalnie przypadającej na transakcję dokonaną na jego rzecz.

Odpowiedzialność solidarna nabywcy – przed zmianami 2027

Obecnie odpowiedzialność solidarna VAT dotyczy nabywania określonych towarów wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT. Są to tzw. towary wrażliwe.

Odpowiedzialność solidarna nabywcy nie powstaje jednak automatycznie w związku z samym zakupem towarów wymienionych w załączniku nr 15.

Nabywca może odpowiadać solidarnie za VAT sprzedawcy, jeżeli w momencie dokonania dostawy towarów na jego rzecz wiedział albo miał uzasadnione podstawy, aby przypuszczać, że cała kwota VAT przypadająca na daną transakcję lub jej część nie zostanie wpłacona przez kontrahenta na rachunek urzędu skarbowego.

Administracja skarbowa wskazuje, że takie uzasadnione podstawy mogą wystąpić w szczególności wtedy, gdy okoliczności lub warunki transakcji odbiegają od tych, które zwykle występują przy obrocie danymi towarami, np. cena odbiega znacznie od wartości rynkowej bez uzasadnienia ekonomicznego.

Jednocześnie sama nietypowość transakcji nie przesądza jeszcze o odpowiedzialności solidarnej nabywcy. Jeżeli kupujący wykaże, że okoliczności lub warunki transakcji nie miały wpływu na niezapłacenie VAT przez kontrahenta, odpowiedzialność solidarna nie będzie miała zastosowania.

Odpowiedzialność solidarna nabywcy – od 2027

Od 1 stycznia 2027 r. odpowiedzialność solidarna nabywcy za podatek kontrahenta zostaje rozszerzona na określone usługi niematerialne.

Przesłanki odpowiedzialności w przypadku tych usług będą zasadniczo takie same jak w przypadku towarów objętych załącznikiem nr 15 do ustawy o VAT.

Samo nabycie określonej usługi niematerialnej nie będzie więc automatycznie oznaczało odpowiedzialności solidarnej nabywcy za VAT usługodawcy. Nadal konieczne będzie ustalenie, że nabywca wiedział lub miał uzasadnione podstawy, aby przypuszczać, że VAT od danej transakcji nie zostanie zapłacony przez usługodawcę.

Usługi niematerialne objęte odpowiedzialnością solidarną

Wykaz usług, które będą objęte odpowiedzialnością solidarną od 2027 roku znajduje się w nowym załączniku nr 16 do ustawy VAT. Obejmuje on 12 grup usług określonych według kodów PKWiU. Są to:

• usługi związane z oprogramowaniem – PKWiU 62.01,
• usługi związane z doradztwem w zakresie oprogramowania komputerowego – PKWiU 62.02.2,
• usługi zarządzania stronami internetowymi (hosting) – PKWiU 63.11.12,
• usługi rachunkowo-księgowe – PKWiU 69.20.2,
• pozostałe usługi doradztwa związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i usługi zarządzania – PKWiU 70.22,
• usługi doradcze w zakresie projektów architektoniczno-budowlanych – PKWiU 71.11.24,
• usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych – PKWiU 72,
• usługi reklamowe – PKWiU 73.1,
• usługi badania rynku i opinii publicznej – PKWiU 73.2,
• pozostałe usługi profesjonalne, naukowe i techniczne, gdzie indziej niesklasyfikowane – PKWiU 74.90,
• usługi związane z zatrudnieniem – PKWiU 78,
• usługi związane z administracyjną obsługą biura i pozostałe usługi wspomagające prowadzenie działalności gospodarczej – PKWiU 82.

Dla powyższych usług niematerialnych odpowiedzialność solidarna obowiązuje, gdy:

1. Wartość faktury przekracza 15 000 zł brutto lub
2. Łączna wartość usług nabytych od jednego podmiotu w danym miesiącu przekroczy 50 000 zł netto.

Przekroczenie miesięcznego limitu obrotu (50 000 zł netto) sprawia, że rygor odpowiedzialności solidarnej obejmie wszystkie usługi nabyte od danego sprzedawcy w tym miesiącu – niezależnie od kwoty widniejącej na pojedynczej fakturze.

Kiedy nabywca może odpowiadać solidarnie za VAT usługodawcy?

Odpowiedzialność solidarna nabywcy za usługi niematerialne będzie powstawała na podobnych zasadach jak obecnie w przypadku towarów z załącznika nr 15.

Konieczne będzie przede wszystkim ustalenie, że w momencie świadczenia usługi nabywca wiedział albo miał uzasadnione podstawy, aby przypuszczać, że VAT od tej transakcji lub jego część nie zostanie wpłacona do urzędu skarbowego.

Takie podstawy mogą wynikać w szczególności z okoliczności transakcji lub warunków, na jakich usługa została wykonana, jeżeli odbiegają one od typowych warunków występujących przy tego rodzaju usługach.

Przykładem może być cena bez uzasadnienia ekonomicznego niższa od wartości rynkowej.

Przy czym eksperci wskazują, że sama niższa cena nie będzie jednak automatycznie oznaczała, że nabywca powinien był przypuszczać, że VAT nie zostanie zapłacony. Przykładowo, rabat może mieć bowiem uzasadnienie gospodarcze, np. wynikać z większego zakresu zamówienia lub stałej współpracy.

Dlatego w przypadku nietypowych warunków transakcji warto zachować dokumenty potwierdzające ich gospodarcze uzasadnienie oraz dowody faktycznego wykonania usługi.

Wyłączenia odpowiedzialności solidarnej nabywcy

Odpowiedzialność solidarna nie będzie miała zastosowania m.in. gdy:

1. zapłata za usługę zostanie dokonana z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności (MPP),
2. wartość pojedynczej faktury nie przekracza 15 000 zł brutto (przy jednoczesnym nie przekroczeniu progu 50 000 zł netto miesięcznie od jednego dostawcy).
3. powstanie zaległości podatkowej nie będzie związane z uczestnictwem usługodawcy w nierzetelnym rozliczaniu VAT w celu uzyskania korzyści majątkowej,
4. nabywca wykaże, że nietypowe okoliczności lub warunki transakcji nie miały wpływu na niezapłacenie VAT.

Przykład 1

Przedsiębiorca kupuje usługę reklamową za 17 000 zł brutto. Faktura przekracza próg 15 000 zł brutto, dlatego – przy spełnieniu pozostałych przesłanek z art. 105a ustawy o VAT – transakcja może zostać objęta odpowiedzialnością solidarną.

Przykład 2

W jednym miesiącu przedsiębiorca nabywa od tego samego podmiotu:

• usługi reklamowe (PKWiU 73.1) za 13 000 zł brutto,
• usługi badania rynku (PKWiU 73.2) za 25 000 zł brutto,
• usługi związane z zatrudnieniem (PKWiU 78) za 40 000 zł brutto.

Łączna wartość tych usług, bez VAT, przekracza 50 000 zł netto. W takiej sytuacji wyłączenie dotyczące faktur poniżej 15 000 zł nie będzie miało zastosowania. Odpowiedzialność solidarna może więc objąć wszystkie wskazane transakcje, jeżeli zostaną spełnione pozostałe przesłanki odpowiedzialności solidarnej.

Split payment nadal chroni nabywcę

W toku prac nad zmianami VAT 2027 pojawiła się propozycja, aby zapłata w mechanizmie podzielonej płatności (MPP, split payment) nie chroniła nabywcy w niektórych sytuacjach określonych w art. 108c ust. 3 ustawy o VAT, m.in. w przypadku świadomego posługiwania się nierzetelną fakturą.

Ostatecznie takie ograniczenie nie znalazło się jednak w przyjętej wersji przepisów. W rezultacie zapłata z użyciem podzielonej płatności nadal wyłącza odpowiedzialność solidarną.

A zatem split payment nadal będzie stanowić podstawowy sposób ochrony nabywcy przed odpowiedzialnością solidarną.

Samo objęcie usługi załącznikiem nr 16 nie oznacza przy tym obowiązku zastosowania split payment. MPP pozostaje sposobem ograniczenia ryzyka odpowiedzialności solidarnej.

Trzeba jednak pamiętać, że zastosowanie MPP nie eliminuje wszystkich innych konsekwencji podatkowych związanych z nierzetelną lub fikcyjną transakcją. Wyłączenie dotyczy konkretnie odpowiedzialności solidarnej za zaległości podatkowe kontrahenta.

Skąd ta zmiana?

Zdaniem ustawodawcy, rozszerzenie odpowiedzialności solidarnej nabywcy na wskazane usługi niematerialne ma ograniczyć ich wykorzystywanie do wystawiania tzw. pustych faktur.

Lista usług objętych nowymi przepisami została przygotowana na podstawie analizy przeprowadzonej przez Krajową Administrację Skarbową. Analiza ta wykazała, że wskazane usługi niematerialne są stosunkowo często wykorzystywane w mechanizmach związanych z wystawianiem pustych faktur.

Na wykorzystywanie usług niematerialnych w tego rodzaju mechanizmach wskazuje również orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące faktur dokumentujących fikcyjne usługi niematerialne i związane z nimi prawa do odliczenia VAT.

Z perspektywy ustawodawcy objęcie wskazanych usług odpowiedzialnością solidarną ma zwiększyć bezpieczeństwo rozliczeń VAT i ograniczyć ryzyko nieuprawnionego odliczania podatku. Dla przedsiębiorców oznacza to natomiast konieczność większej uwagi przy współpracy z kontrahentami świadczącymi usługi wymienione w nowym załączniku nr 16.

Porównanie progów kwotowych dla towarów i usług

Warto zwrócić uwagę na istotną różnicę w konstrukcji przepisów dotyczących towarów z załącznika nr 15 i usług z załącznika nr 16.

W przypadku towarów z załącznika nr 15 przepis o odpowiedzialności solidarnej nie ma zastosowania, jeżeli kwota należności ogółem na fakturze przekracza 15 000 zł brutto. Wynika to z powiązania tego progu z obowiązkowym mechanizmem podzielonej płatności (MPP) dla określonych transakcji, co automatycznie chroni nabywcę.

Zaś w przypadku usług z załącznika nr 16 mechanizm działa odwrotnie: wyłączenie odpowiedzialności solidarnej dotyczy faktur, których kwota należności ogółem jest niższa niż 15 000 zł brutto, przy uwzględnieniu dodatkowego miesięcznego limitu 50 000 zł netto dla usług nabywanych od jednego podmiotu.

Jednocześnie art. 105a ustawy o VAT ma zastosowanie wyłącznie do transakcji, których przedmiotem są towary wymienione w załączniku nr 15 lub usługi wymienione w załączniku nr 16. Jeżeli przedmiotem nabycia jest towar lub usługa, która nie została ujęta w żadnym z tych załączników, odpowiedzialność solidarna na podstawie art. 105a ustawy o VAT nie występuje.

Podsumowanie: odpowiedzialność solidarna nabywcy za usługi niematerialne

Od 2027 r. odpowiedzialność solidarna nabywcy będzie dotyczyć nie tylko towarów wskazanych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, ale również usług niematerialnych wymienionych w nowym załączniku nr 16 do ustawy.

Odpowiedzialność za VAT usługodawcy nie będzie jednak automatyczna. Nadal konieczne będzie ustalenie, że nabywca wiedział lub miał uzasadnione podstawy, aby przypuszczać, że VAT od danej transakcji lub jego część nie zostanie zapłacona. Znaczenie będą miały również określone w ustawie progi wartościowe.

W przypadku usług niematerialnych istotne będą dwa limity: 15 000 zł dla pojedynczej faktury oraz 50 000 zł netto w skali miesiąca dla usług nabywanych od jednego usługodawcy. Przekroczenie miesięcznego limitu może spowodować objęcie odpowiedzialnością również mniejszych pojedynczych faktur.

Jednocześnie przepisy zachowują ochronę związaną z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

Dla przedsiębiorców oznacza to konieczność przygotowania się do zmian jeszcze przed 1 stycznia 2027 r. W szczególności warto:

• zidentyfikować usługi objęte nowym załącznikiem nr 16,
• prawidłowo określić ich klasyfikację PKWiU,
• monitorować limity 15 000 zł i 50 000 zł,
• odpowiednio ustalić zasady płatności,
• w razie nietypowych warunków transakcji zachowywać dokumenty potwierdzające ich gospodarcze uzasadnienie,
• weryfikować kontrahentów i dokumentować wykonanie nabywanych usług.