Dostawa towarów o charakterze ciągłym a MPP

W ustawie o podatku VAT pojawia się pojęcie dostaw, dla których ustalone są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń (art. 19a ust. 4 ustawy o VAT). Zgodnie z przepisami do takich dostaw stosuje się te same przepisy jak do usług o charakterze ciągłym. Brak jest ustawowych definicji dostawy towarów bądź świadczenia usługi o charakterze ciągłym, dlatego też często dochodzi do polemiki pomiędzy przedsiębiorcami a organami podatkowymi, która często kończy się w sądzie.

Definicja dostaw o charakterze ciągłym

Brak definicji ustawowej dostawy towarów bardzo komplikuje wiele kwestii rozliczeniowych. W wydawanych indywidualnych interpretacjach podatkowych czy wyrokach sądowych można spotkać różne argumentacje podejmowanego rozstrzygnięcia, czy też definicji dostaw o charakterze ciągłym.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 tak definiuje:

„(…) sprzedaż o charakterze ciągłym (…) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały – pod względem czasowym i funkcjonalnym – charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”.

W indywidualnej interpretacji podatkowej nr 0112-KDIL1-3.4012.609.2017.3.PR z dnia 06.02.2018 roku Dyrektor Krajowej Informacji Podatkowej tak między innymi odniósł się do ciągłości dostaw:

“(…)Zapewnienie ciągłości dostaw towaru na rzecz kontrahenta nie przesądza o tym, że jest to sprzedaż o charakterze ciągłym. Każda bowiem z tych dostaw może być wyodrębniona co do daty i ilości dostarczonego towaru. Także więc dokonywanie dostaw w ramach długofalowej umowy o współpracy na rzecz danego kontrahenta nie oznacza, że można mówić o sprzedaży o charakterze ciągłym. Nie w tak rozumianej częstotliwości tkwi bowiem istota sprzedaży ciągłej, chodzi o trwałość dostawy nieprzerwanie przez cały okres trwania umowy, oraz o czynności które są stale w fazie wykonywania.(…)”.

W indywidualnej sprawie przedstawionej w tej interpretacji organ podatkowy uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie powstania obowiązku podatkowego dla dokonywanych dostaw towarów w sposób ciągły.

Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) w wyroku nr I FSK 1906/15 z dnia 02.02.2018 roku wskazał:

“(…) Zresztą, gdyby przyjąć za organem podatkowym, że za dostawę ciągłą można uznać tylko dostawę “nieustającą”, okazałoby się, że przepis art. 19a ust. 3 u.p.t.u. w tym zakresie jest przepisem martwym. W przypadku bowiem wskazanych przez organ podatkowy jako przykłady świadczeń/dostaw ciągłych: usług najmu, usług telekomunikacyjnych czy dostawy energii elektrycznej – chwilę powstania obowiązku podatkowego określono nie w art. 19a ust. 3 i 4, tylko w ust. 5 pkt 4 tego przepisu.

5.3. Podsumowując, stwierdzić należy, że za dostawy o charakterze ciągłym, o których mowa w art. 19a ust. 4 w związku z art. 19a ust. 3 u.p.t.u. należy uznać ciąg kolejnych, odrębnych dostaw dokonywanych w dłuższym niż miesiąc okresie czasu, będący wynikiem ustaleń poczynionych pomiędzy kontrahentami, czy zawartych pomiędzy nimi umów, w ramach których dostawca zobowiązuje się wobec nabywcy do dostarczania na jego rzecz ściśle określonych towarów, według ustalonego planu. (…)”

Dostawa towarów o charakterze ciągłym a MPP

W kontekście mechanizmu podzielonej płatności jeżeli uznamy, że dostawa towarów dokonywana jest w sposób ciągły, dotyczy towarów z załącznika numer 15 i kwota wynikająca z umowy przekracza 15.000 zł to począwszy od pierwszej transakcji zalecane byłoby zastosowanie MPP. Nie będzie miało znaczenia, że faktura obejmująca pewien okres rozliczeniowy będzie opiewała na kwotę niższą niż 15.000 zł.

Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach i nie tylko bardzo często stoją na stanowisku, że:

“(…) jeżeli każdą transakcję można wyodrębnić jako samodzielną, która jest określona jednoznacznie co do przedmiotu oraz czasu jej realizacji, to pomimo tego, że transakcje te są powtarzalne i stałe, nie stanowią sprzedaży o charakterze ciągłym (…)”

– odpowiedź Krajowej Informacji Skarbowej. W świetle takiego stanowiska każda transakcja powinna być rozpatrywana oddzielnie pod kątem MPP.

Podniesiona problematyka ma kilka płaszczyzn, na których należy dokonywać oceny.

Biorąc pod uwagę, że brakuje jednoznacznego stanowiska organów podatkowych co do sankcjonowania dostaw towarów o charakterze ciągłym trudno o jednoznaczną odpowiedź jak stosować MPP w takiej sytuacji. Każda sytuacja powinna podlegać indywidualnej ocenie.

Z uwagi na niejednoznaczne stanowisko organów podatkowych zalecana jest daleko idąca ostrożność. Aby ustrzec się przed konsekwencjami ze strony fiskusa przedsiębiorcy, którzy są w takiej sytuacji i chcą mieć pewność co do słuszności swojego postępowania powinni wystąpić z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.