Przychód z działalności gospodarczej czy z działalności wykonywanej osobiście?

Terminologia używana przy tworzeniu przepisów podatkach kieruje się własnymi prawami, a odbiorcy muszą później nauczyć się czytania ustaw ze zrozumieniem. Pomagają w tym różne komentarze i publikacje, bez których trudno byłoby zrozumieć wiele kwestii. I właśnie jako przykład można podać pojęcia działalności gospodarczej i działalności wykonywanej osobiście. Na pierwszy rzut oka rodzi się stwierdzenie, że przecież to jest to samo. Jak się okazuje nic bardziej mylnego i o tym dzisiaj napiszemy.

Działalność wykonywana osobiście a działalność gospodarcza

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym w art. 10 jako odrębne źródła przychodów zostały wskazane m.in.:

Działalność wykonywana osobiście.
Pozarolnicza działalność gospodarcza.

Przez działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć działalność zarobkową:

wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ustawy o PIT.

Natomiast rodzaje przychodów z działalności wykonywanej osobiście zostały wymienione w art. 13 ustawy o PIT i należą do nich m.in.:

przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych,
przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
- osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
- właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ponadto w ustawie o podatku dochodowym wskazane jest również jakich czynności nie uznaje się za pozarolniczą działalność gospodarczą pod warunkiem wystąpienia następujących przesłanek:

Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności.
Są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności.
Wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Łączne spełnienie tych 3 warunków wyklucza możliwość, że mamy do czynienia z pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Kiedy jest problem z przyporządkowaniem przychodów do źródła przychodów?

Przedsiębiorcy, którzy prowadzą pozarolniczą działalność gospodarczą mogą osiągać również przychody z innych źródeł, o których jest mowa w art. 10 ustawy o PIT, m.in. z tytułu umowy o pracę czy też umowy zlecenia. O ile przychód z umowy o pracę nie rodzi problemów to już z umową zlecenie można się zastanawiać czy jest zawierana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czy jako działalność wykonywana osobiście? Taki też dylemat miał podatnik, który zwrócił się z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Podatnik wykonuje zawód lekarza. Prowadzi on działalność gospodarczą. Jednocześnie jest zatrudniony na umowę o pracę w … Szpitalu … X w T. Oprócz tego z tym samym szpitalem ma podpisaną umowę zlecenia pełnienia dyżurów. W związku z zawartą umową zlecenia wypłata wynagrodzenia następuje na podstawie rachunku przedstawionego przez zleceniobiorcę oraz po zatwierdzeniu przez zleceniodawcę prawidłowości wykonania zlecenia. Zleceniodawca, Szpital Miejski w T., pobiera zaliczki na podatek dochodowy jako płatnik podatku, a podatnik nie składał oświadczenia, że wykonywane przez niego czynności wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej.
Wnioskodawca zadał pytanie czy jest uprawniony do zaliczania przychodów z tytułu umowy zlecenia do źródła „działalność gospodarcza”, zamiast do źródła „działalność wykonywana osobiście”?

W odpowiedzi Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) w interpretacji nr 0115-KDIT1.4011.512.2020.1 z dnia 14 września 2020 r. uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał:

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów uzyskiwanych z zawartej umowy zlecenia ustawodawca pozostawił stronie stosunku cywilnoprawnego. Tym samym, jeżeli podatnik prowadzący pozarolniczą działalności gospodarczą zawiera umowę zlecenia w celu świadczenia określonych usług na rzecz innego podmiotu prawa, której zakres pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, a z treści umowy nie wynika, aby była ona zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wówczas przychody z tytułu takiej umowy mogą być kwalifikowane jako pochodzące ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z działalności wykonywanej osobiście. Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że Wnioskodawca nie złożył oświadczenia, że wykonywane przez niego czynności wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej (…) Oznacza to zatem, że przedmiotowa umowa nie została zawarta w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, a przychody osiągane z tego tytułu należy zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Jak z tego wynika, przy podpisywaniu umów zleceń ważna jest treść tej umowy, a mianowicie wskazanie, czy będzie ona realizowana w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, czy poza nią. Będzie to rozstrzygające co do zaliczania przychodu do określonego źródła.