Studia podyplomowe a koszt podatkowy

Pamiętaj zatem, że wydatek na kształcenie pracodawcy bądź pracownika powinien uwzględniać specyfikę działalności prowadzonej przez tegoż pracodawcę oraz możliwość efektywnego wykorzystania zdobytej wiedzy w kontekście działalności gospodarczej.

Koszty uzyskania przychodów a przepisy prawa

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako ustawa o PIT), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższy przepis art. 22 ust. 1 ustawy o PIT uzależnia rozpoznanie wydatku jako kosztu uzyskania przychodów od spełnienia następujących przesłanek:

faktyczne poniesienie kosztu;
istnienie związku z prowadzoną działalnością gospodarczą;
poniesienie wydatku w celu uzyskania przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania źródła przychodów.

WAŻNE – skoro przepis art. 22 ust. 1 ustawy o PIT dotyczy kosztów poniesionych, to niewątpliwie chodzi o takie wydatki, które mają charakter rzeczywisty, a ponadto niezbędne jest istnienie ich związku z przychodami.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 11 maja 2011 r., I SA/Łd 358/11, należy wskazać, że uwzględniając wykładnię językową i systemową art. 22 ust. 1 ustawy o PIT za koszt poniesiony należy uznać:

koszt faktycznie zrealizowany w znaczeniu kasowym (rozchód pieniężny) oraz
każdy faktycznie dokonany odpis niebędący wydatkiem, powodujący zmianę w strukturze aktywów lub pasywów podatnika, w tym również stanu środków pieniężnych na rachunkach bankowych (kontach lub subkontach) przedsiębiorstwa.

WAŻNE – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w przepisie art. 23 ustawy o PIT. Istotne jest, aby dany wydatek spełniał wymogi zarówno powiązania z przychodem lub jego zabezpieczenia oraz żeby został udokumentowany przez podatnika.

Warto również zauważyć, iż koszt podatkowy musi być poniesiony i to w określonym celu. Jak wskazano w orzecznictwie:

Użyty w przepisie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w celu osiągnięcia przychodów” należy rozumieć w ten sposób, iż decydującym jest moment osiągnięcia przychodu dla przypisania wydatkowi podatkowego kosztu. A zatem dla potrzeb podatkowych ważne jest to, że koszt podatkowy musi być poniesiony i to w określonym celu. Przy czym wykładnia językowa użytego sformułowania „koszty poniesione” wskazuje na czas dokonany, co oznacza, iż chodzi tu o taki stan, w którym nastąpiło obciążenie kosztem nie tylko w sensie ewidencyjnym, ale w znaczeniu realnym, a więc w faktycznym poniesieniu wydatku [por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 kwietnia 2004 r., sygn. akt FSK 113/04];
Kryterium celowości nie wyznacza w sposób ostry granicy pozwalającej odróżnić wydatki, które można uznać za koszty uzyskania przychodów, od tych, które już nimi nie są. Niemniej jednak kryterium to nie może służyć rekomendowaniu otwartego ciągu zdarzeń, tworząc w ten sposób niekończący się związek skutkowo-przyczynowy [por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 1859/15]

Tym samym kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku wydatków z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów musi spełniać kumulatywnie następujące warunki:

pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;
nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o PIT;
być właściwie udokumentowany.

WAŻNE – podatnik musi udokumentować poniesienie wydatku i wykazać związek tego wydatku z uzyskanym lub możliwym do uzyskania przychodem na podstawie wiarygodnych, rzetelnych dokumentów. Dokumenty te muszą potwierdzać opisane w nich okoliczności pod względem stron transakcji, ilości towaru i jego wartości.

Opłata za studia podyplomowe przedsiębiorcy

Opłata za studia podyplomowe przedsiębiorcy może zatem zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem zaistnienia związku między kierunkiem studiów podyplomowych a prowadzoną działalnością gospodarczą. Na przedsiębiorcy ciąży obowiązek wykazania związku poniesionego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Dlatego też należy zapamiętać, że wydatki na studia podyplomowe uznawane za wydatki o charakterze osobistym, które nie mają związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 kwietnia 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0115-KDIT3.4011.63.2022.2.JG, w której wskazano, że:

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu. Wobec powyższego, możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który – racjonalnie oceniając – mógłby przyczynić się do powstania przychodu, czy jego zwiększenia, nawet, jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi;
(…) to na podatniku spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.
(…) wydatki na opłacenie czesnego poniesione w związku z podjęciem nauki na odpłatnych studiach podyplomowych, choć trudno je przypisać konkretnym przychodom, to, jako przydatne do wykonywania działalności gospodarczej, faktycznie poniesione i właściwie udokumentowane mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia z dnia 7 października 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0112-KDIL2-2.4011.674.2022.1.WS, w której wyjaśniono, że:

Zatem, za uzasadnione racjonalnie i gospodarczo koszty, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła, jakim jest wykonywana przez Pana działalność gospodarcza, należy uznać takie wydatki, które pozwolą Panu nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w jej prowadzeniu. Istotnym warunkiem zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest istnienie źródła przychodów, do którego dany wydatek można przyporządkować;
Ukończenie studiów podyplomowych na wskazanym kierunku pozwoli Panu na wyspecjalizowanie się w dziedzinie (…), co pozwoli Panu na świadczenie specjalistycznych usług na rzecz obecnego kontrahenta, ale też wpłynie na Pana atrakcyjność wobec konkurencji na rynku, co finalnie (nawet przy zmianie zleceniodawcy) doprowadzi do uzyskiwania przez Pana dużo większych przychodów niż są obecnie uzyskiwane;
(…) kosztem uzyskania przychodów mogą być wydatki faktycznie poniesione i właściwie udokumentowane. Z uwagi na to, że wydatki na czesne – w Pana przypadku – rozłożone zostały na dwie raty, z których jedna została już zapłacona, natomiast druga nie, wskazujemy, że druga rata może stanowić koszt uzyskania przychodów dopiero po jej zapłaceniu. Reasumując – poniesione (zapłacone i udokumentowane) przez Pana wydatki na studia podyplomowe (czesne za studia uiszczane w ratach), jako wydatki przeznaczone na podwyższenie kwalifikacji zawodowych, stanowią koszty uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

A co z opłatą za studia podyplomowe pracownika?

Definicja pojęcia podnoszenia kwalifikacji zawodowych została uregulowana w przepisie art. 103(1) § 1 Kodeksu pracy. Zgodnie z tym przepisem Przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności, o których mowa w analizowanym przepisie, oznacza wszelkie formy pozyskiwania przez pracownika wiedzy (aspekt teoretyczny) oraz umiejętności (aspekt praktyczny) na dotychczasowym stanowisku i stanowiskiem, które można zająć w przyszłości u tego pracodawcy (w drodze np. awansu). Pracodawca ma prawo określić w przepisach wewnątrzzakładowych oczekiwane od pracowników kwalifikacje zawodowe przy wykonywaniu pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku, o ile kwalifikacji tych nie określają przepisy szczególne (np. rozporządzenia).

Podnoszenie kwalifikacji zawodowych może odbyć się:

z inicjatywy pracodawcy albo
z inicjatywy pracownika, ale za zgodą pracodawcy.

Powyższe odnosi się do decyzji pracodawcy, która uzewnętrznia się zazwyczaj w umowie szkoleniowej regulującej wzajemne prawa i obowiązki stron stosunku pracy związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych przez pracownika.

Więcej na ten temat przeczytasz w tym artykule.

Analogicznie jak na gruncie ustawy o CIT mamy do czynienia kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako ustawa o CIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu tych wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Tym samym, w ślad za stanowiskiem wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 23 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 296/09:

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zmierzającą do stworzenia, zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów;
Kosztami będą wydatki poniesione z zamiarem zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby przynosiło ono przychody także w przyszłości;
Związek wydatków z przychodami nie musi być bezpośredni.

Z kolei w doktrynie w zakresie dokonania wydatku wskazuje się, że można określić następujące warunki uznawania wydatków za koszt podatkowy:

wydatek musi być definitywnie dokonany;
wydatek musi mieć na celu uzyskanie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła;
przychodów;
wydatek powinien mieć związek z działalnością gospodarczą podatnika;
wydatek powinien być właściwie udokumentowany [tak P. Małecki, M. Mazurkiewicz [w:] P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz. Tom II. Art. 15–42, wyd. XIII, Warszawa 2022, art. 15].

W konsekwencji, w przypadku gdy wydatek poniesiony na kształcenie/dokształcenie pracownika jest racjonalny i uzasadniony z punktu widzenia korzyści, które mógłby osiągnąć z tego tytułu pracodawca, to taki wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 listopada 2015 r. Izby Skarbowej w Katowicach, nr IBPB-1-2/4510-606/15/AnK, w której wskazano, iż:

Najważniejsze znaczenie dla rozpoczęcia procesu podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez pracownika ma decyzja pracodawcy. Podnoszenie kwalifikacji zawodowych odbywa się bowiem z inicjatywy pracodawcy albo za zgodą pracodawcy, jeżeli z propozycją podnoszenia kwalifikacji zawodowych wystąpi pracownik”;
Pracodawca może bowiem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p;
Aby zaliczyć wydatek na kształcenie pracowników do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest, aby zdobyta w ramach tego kształcenia wiedza i umiejętności miały związek z zakresem obowiązków pracownika oraz charakterem działalności pracodawcy. Wówczas bowiem wiedza zdobyta na koszt pracodawcy pozwala przynieść wymierne efekty;
Wydatek na kształcenie pracownika powinien przy tym uwzględniać specyfikę działalności prowadzonej przez pracodawcę oraz możliwość efektywnego wykorzystania zdobytej wiedzy w kontekście tej działalności;

Jeżeli zatem wydatek poniesiony na kształcenie pracownika jest racjonalny i uzasadniony z punktu widzenia przewidywanych korzyści, jakie może osiągnąć z tego tytułu pracodawca, wydatek taki może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowanie

Pamiętać należy, że aby wydatek stanowił koszt podatkowy, to musi zostać należycie udokumentowany. W konsekwencji przedsiębiorca powinien posiadać fakturę VAT wystawioną na dane swojego przedsiębiorstwa potwierdzającą poniesienie opłaty za studia podyplomowe.