Małgorzata Jagusiak
Wystawianie faktur sprzedaży jest jednym z głównych obowiązków przedsiębiorców. Nieodłącznym elementem faktury sprzedaży jest także faktura korygująca. W ostatnim czasie sporo się zmieniło odnośnie księgowania faktur korygujących sprzedaż krajową. Dlatego też na przewodni temat naszej dzisiejszej publikacji wybraliśmy wystawianie i księgowanie faktur korygujących sprzedaż krajową.
Kiedy wystawiane są faktury korygujące?
Faktura korygująca jest wystawiana w różnego rodzaju sytuacjach, które mają wpływ na informacje znajdujące się na fakturze pierwotnej. Najczęstsze przyczyny wystawiania faktur korygujących to:
- Pomyłka w cenie, stawce podatku VAT, kwocie podatku VAT lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.
- Zwrot towaru przez nabywcę.
- Udzielono obniżki, rabatu, skonta.
- Wystawienie faktury bez odpowiedniego oznaczenia np. “Mechanizm podzielonej płatności”.
- Zwrot nabywcy zapłaconej zaliczki.
Faktura korygująca jest wystawiana przez podmiot, który wystawił fakturę pierwotną.
Jakie mamy rodzaje faktur korygujących?
W wyniku sporządzonej korekty faktury może dojść do obniżenia lub podwyższenia podstawy opodatkowania, mówi się o dwóch rodzajach faktur korygujących:
- Faktury korygujące in minus – kiedy podstawa opodatkowania po korekcie jest niższa niż na fakturze pierwotnej.
- Faktura korygująca in plus – kiedy podstawa opodatkowania po korekcie jest wyższa niż na fakturze pierwotnej.
Od tego, z jakim typem faktury korygującej będziemy mieli do czynienia, zależy moment zaksięgowania faktury. Poniżej opiszemy na przykładach, w jaki sposób należy wystawiać i księgować faktury korygujące zarówno przez sprzedawcę, jak i nabywcę.
Faktury korygujące sprzedaż krajową w podatku dochodowym
Ustawa o podatku PIT niewiele mówi na temat dokonywania korekty przychodów. Został wprowadzony jedynie zapis, z którego wynika że jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca. Tym samym ustawodawca dał tutaj do zrozumienia, że korygowanie faktur sprzedaży w podatku dochodowym będzie zależało przede wszystkim od przyczyny korekty:
Znana w momencie wystawiania faktury pierwotnej. Korekty faktury sprzedaży dokonujemy wstecz. | Znana dopiero w momencie wystawiania korekty faktury. Korekty faktury sprzedaży dokonujemy na bieżąco. |
Przy czym w podatku PIT bez znaczenia pozostaje fakt, czy korekta faktury dotyczy zmniejszenia (in minus), czy zwiększenia przychodów (in plus).
Faktury korygujące sprzedaż krajową in minus w podatku VAT
Od 2021 roku znacząco zmieniły się przepisy ustawy o podatku VAT w zakresie księgowania faktur korygujących na minus. Nowe rozwiązania zostały wprowadzone tzw. pakietem SLIM VAT 2. Ministerstwo Finansów wydało nawet objaśnienia podatkowe z dnia 23 kwietnia 2021 r., w których szczegółowo na przykładach, zostały opisane zasady dokonywania korekt in minus i in plus. W dzisiejszym artykule będziemy również posiłkowali się tymi materiałami. W tym miejscu trzeba jeszcze przypomnieć, że objaśnienia podatkowe MF są wiążące zarówno dla przedsiębiorcy, jak i organu podatkowego, a to oznacza że jeżeli będziemy postępowali zgodnie z tym co zostało w nich napisane, to nie poniesiemy z tego tytułu żadnych konsekwencji.
Od 1 stycznia 2021 roku przedsiębiorca nie ma już obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę towarów lub usług. Wprowadzono obowiązek uzgadniania warunków korekty.
Rok 2021 był rokiem przejściowym, a to oznacza że można było jeszcze w tym okresie dokumentować odbiór faktur korygujących “po staremu”, a więc uzyskując potwierdzenie odbioru faktury korygującej lub już według nowych zasad, które opiszemy poniżej.
WAŻNE!
Podstawa opodatkowania w podatku VAT może zostać obniżona przy łącznym spełnieniu warunków opisanych poniżej:
- Dojdzie do uzgodnienia warunków korekty z nabywcą towarów lub usług.
- Uzgodnione warunki korekty zostaną spełnione.
- Przedsiębiorca będzie posiadał dokumentację potwierdzającą uzgodnienie. Z posiadanych dokumentów musi w sposób bezsporny wynikać, że na moment dokonywania korekty podatku VAT należnego zrealizowane zostały warunki, o których jest mowa w przepisach.
- Zostanie wystawiona faktura korygująca, która jest zgodna z posiadaną dokumentacją.
Objaśnienie niektórych pojęć w związku z korektą faktury
W związku z tym co zostało napisane powyżej można się zastanawiać i mieć wątpliwości, co się kryje pod niektórymi pojęciami. Poniżej spróbujemy opisać te pojęcia w oparciu o wspomniane objaśnienia MF:
| Uzgodnienie warunków korekty | Pod tym pojęciem należy rozumieć:
|
| Spełnienie uzgodnionych warunków korekty |
|
| Posiadanie dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie | W zależności od uzgodnionych warunków korekty przedsiębiorca musi posiadać niezbędną dokumentację, z której będzie w sposób jednoznaczny wynikało, że zostały spełnione uzgodnione warunki. |
Wystawianie i księgowanie faktur korygujących sprzedaż krajową in minus
Opisaliśmy sobie już, jakie warunki muszą być spełnione przy wystawianiu faktur korygujących na minus, a teraz omówimy sobie na przykładach, w jaki sposób przedsiębiorca powinien rozumieć i stosować obowiązujące przepisy.
Przykład 1
Firma A współpracuje z firmą B. W ramach zawartej umowy o współpracy zapadły uzgodnienia, z który wynika, że po osiągnięciu przez firmę B odpowiedniego poziomu zakupu towarów, w tym przypadku na poziomie 200.000 zł kwartalnie, firma A udzieli rabatu w wysokości 5%. Rabat będzie udzielany każdorazowo po zakończeniu kwartału. Z punktu widzenia podatku PIT korekta dotyczy okresu bieżącego.
I. Rozliczenie korekty w podatku PIT:
W tym przykładzie dojdzie do korekty przychodów na minus, która będzie dokonywana w pierwszym miesiącu po zakończeniu kwartału, o ile warunki korekty zostaną spełnione.
II. Rozliczenie korekty in minus w podatku VAT będzie wyglądało następująco:
| Uzgodnienie warunków korekty | Zawarcie umowy o współpracy, z której wynikają zasady udzielania rabatu |
| Spełnienie uzgodnionych warunków |
|
| Posiadanie dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie | Posiadanie dowolnych dokumentów, z których w sposób jednoznaczny wynika, że w danym kwartale osiągnięty został limit sprzedaży 200.000 zł, np. zestawienie złożonych i zrealizowanych zamówień |
| Wystawienie faktury korygującej | W okresie, w którym sprzedawca będzie posiadał dokumentację potwierdzającą uzgodnienia wystawi fakturę korygującą in minus. W tym przypadku będzie to pierwszy miesiąc po zakończeniu każdego kwartału. Przykładowo rozliczenie za pierwszy kwartał będzie dokonywane w kwietniu, w tym miesiącu zostanie wystawiona faktura korygująca i sprzedawca będzie miał prawo pomniejszyć podatek VAT należny o kwotę korekty |
Przykład 2
Firma X dokonała wpłaty zaliczki w miesiącu maju 2022 r. firmie Y w kwocie 2.460 zł na poczet przyszłej dostawy towarów. Strony zawarły umowę między sobą, że realizacja zamówienia będzie dokonana do końca miesiąca sierpnia 2022 r., w przeciwnym razie zaliczka zostanie zwrócona. Z powodów niezależnych od firmy Y realizacja zamówienia nie doszła do skutku, firma Y dokonała zwrotu zaliczki 01.09.2022 r. i tego samego dnia wystawiła korektę faktury.
I. Na gruncie podatku dochodowego faktura zaliczkowa nie podlega księgowaniu w PKPiR, więc korekta faktury również nie będzie uwzględniana.
II. Rozliczenie korekty in minus w podatku VAT będzie wyglądało następująco:
| Uzgodnienie warunków korekty | Zawarcie umowy, z której wynikało, że zamówienie po wpłacie zaliczki zostanie zrealizowane do 31.08.2022 r. |
| Spełnienie uzgodnionych warunków | Uzgodnione warunki zostały spełnione 01.09.2022 r., ponieważ w tym terminie było już wiadomo, że transakcja nie dojdzie do skutku |
| Posiadanie dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie | Dokumentacja potwierdzająca uzgodnienia: zawarta umowa, korespondencja mailowa o braku realizacji zamówienia, dokument bankowy potwierdzający zwrot zaliczki |
| Wystawienie faktury korygującej | W miesiącu wrześniu 2022 r. okresie, w którym sprzedawca posiadał dokumentację potwierdzającą uzgodnienia i wystawił fakturę korygującą in minus będzie miał prawo pomniejszyć podatek VAT należny o kwotę korekty. Kwota 460 zł podatku VAT należnego ze znakiem minus znajdzie się w JPK_V7 miesiąca września 2022 r. |
Przykład 3
Firma A zakupiła w miesiącu lipcu 2022 r. od firmy B towar za kwotę 12.300 zł brutto, 31 lipca 2022 r. dokonała zwrotu części zakupionego towaru na kwotę 1.230 zł brutto (w tym VAT 230 zł), zwrot dotarł do firmy B 1 sierpnia 2022 r. Firma B w dniu 10.08.2022 r. dokonała zwrotu kwoty 1.230 zł i wystawiła fakturę korygującą, którą wysłała do firmy A.
I. Na gruncie podatku dochodowego będzie to korekta in minus, której należy dokonać w okresie bieżącym, czyli w miesiącu sierpniu 2022 r.
II. Rozliczenie korekty in minus w podatku VAT będzie wyglądało następująco:
| Uzgodnienie warunków korekty | Uzgodnienie regulaminu zwrotów obowiązującego w firmie B |
| Spełnienie uzgodnionych warunków | Moment doręczenia zwrotu towarów do firmy B |
| Posiadanie dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie | Posiadanie dokumentu potwierdzającego zwrot towaru, np. protokół zwrotu |
| Wystawienie faktury korygującej | W miesiącu sierpniu 2022 r. firma B będzie miała prawo do pomniejszenia podatku VAT należnego o kwotę 230 zł, która znajdzie się ze znakiem minus w JPK_V7 |
Moment księgowania faktury korygującej in minus w podatku VAT przez sprzedawcę i przez nabywcę
Podsumowując jeszcze temat dokonywania korekty na minus ważne jest zwrócenie uwagi na moment, w którym korekta powinna zostać dokonana przez sprzedawcę, jak i nabywcę, nie zawsze będzie to ten sam okres rozliczeniowy.
| Rozliczenie faktury korygującej in minus przez sprzedawcę | Rozliczenie faktury korygującej in minus przez nabywcę |
| Posiadanie dokumentów potwierdzających uzgodnienie faktury korygującej | Spełnienie uzgodnionych warunków korekty ze sprzedawcą |
| Wystawienie faktury korygującej zgodnie z posiadaną dokumentacją | Brak faktury korygującej od sprzedawcy nie zwalnia nabywcy z obowiązku obniżenia podatku VAT naliczonego. W takim przypadku w JPK_V7 w części ewidencyjnej księgowania dokonuje się wystawiając dokument wewnętrzny z oznaczeniem “WEW”, na którym wykazuje się kwotę VAT naliczonego ze znakiem minus |
Wystawianie i księgowanie faktur korygujących sprzedaż krajową in plus
Korekta in plus dotyczy zwiększenia podstawy opodatkowania w VAT, jest to korekta zwiększająca podatek VAT należny do zapłaty. W tym przypadku ustawodawca wskazał w przepisach, że korekty na plus dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania. Jak to należy rozumieć? Otóż, w takim przypadku rozliczenie korekty może mieć miejsce:
- Wstecznie – czyli w rozliczeniu za okres, w którym została wystawiona faktura pierwotna. Przyczyna korekty była znana w momencie wystawienia faktury pierwotnej.
- Na bieżąco – czyli w rozliczeniu za okres wystawienia korekty faktury. Przyczyna korekty nie była znana w momencie wystawienia faktury pierwotnej.
Ta sama zasada rozliczania korekt na plus będzie również dotyczyła podatku dochodowego, o czym wspominaliśmy. Zobaczmy, jak należy to rozumieć na przykładach.
Przykład 4
31 sierpnia 2022 r. firma A zakupiła od firmy B laptopy, których cena jednostkowa brutto wynosiła 3.690 zł. W momencie wystawiania faktury sprzedaży pracownica pomyliła modele sprzedawanych laptopów i wybrała z cennika kwotę 3.444 zł brutto. W wyniku tej pomyłki doszło do zaniżenia podstawy opodatkowania, tym samym na fakturze została naliczona mniejsza kwota podatku VAT należnego od sprzedaży. Firma B zauważyła swój błąd 10 września 2022 r. i w tym samym dniu wystawiła korektę faktury. Pomimo że faktura korygująca została wystawiona już z datą wrześniową, to należy i tak ją wykazać w JPK_V7 i w PKPiR w rozliczeniu miesiąca sierpnia, ponieważ przyczyna korekty była znana w momencie wystawiania faktury pierwotnej.
Przykład 5
Firma C podpisała z firmą D umowę na wykonanie usługi reklamowej dla nowego produktu. Umowa została podpisana w maju 2022 roku, kampania miała potrwać do końca sierpnia 2022 r. Faktura pierwotna została wystawiona w maju 2022 r. W zawartej umowie znalazła się klauzula, która mówi o tym, że jeżeli efekty kampanii reklamowej przyniosą wzrost sprzedaży na poziomie 20%, to wynagrodzenie za przeprowadzenie kampanii reklamowej zostanie podwyższone o 10%. W miesiącu wrześniu 2022 r. firma C przeprowadziła analizę sprzedaży, z której wynikało, że poziom 20% został osiągnięty. W tym samym miesiącu firma D wystawiła fakturę korygującą, na której podstawa opodatkowania w stosunku do pierwotnej wzrosła o 10%. W tym przypadku faktura korygująca będzie rozliczona “na bieżąco”, ponieważ przyczyna korekty nie była znana w momencie wystawienia faktury pierwotnej, czyli powinna być zaksięgowana w JPK_V7 i w PKPiR w miesiącu wrześniu 2022 r.
W przypadku faktur korygujących sprzedaż krajową na plus istotne będzie przede wszystkim rozpoznanie okresu, w którym korekta powinna być zaksięgowana w JPK_V7 i w PKPiR. Jeżeli będzie to okres pierwotny, a JPK_V7 został już złożony, to należy złożyć korektę pliku za ten okres. Natomiast w przypadku podatku dochodowego powinna być ponownie obliczona zaliczka na podatek dochodowy i jeżeli będzie taka potrzeba, to należy dopłacić podatek.
Podsumowanie
Wystawianie i korygowanie faktur sprzedaży bardzo często przysparza problemów przedsiębiorcom z ujęciem we właściwym okresie rozliczeniowym. W dzisiejszej publikacji skupiliśmy się na rozliczaniu korekt zarówno z punktu widzenia podatku PIT, jak i podatku VAT. Pokazaliśmy na przykładach, w jaki sposób powinny być rozliczane obecnie faktury korygujące in minus w podatku VAT. Przedsiębiorca powinien pamiętać, że szczególnie w sytuacji, gdy dochodzi do zmniejszenia należności budżetu państwa, mowa o zmniejszeniu zarówno podatku VAT należnego, jak i naliczonego, to rozliczenie musi być dokonane we właściwym okresie rozliczeniowym, ważne jest żeby ta operacja nie była wykazana w JPK_V7 za wcześnie. Natomiast w sytuacji, gdy dochodzi do korekty na plus, czyli zwiększenia podatku VAT należnego, istotne jest żeby księgowanie nie było dokonane później, niż powstał obowiązek podatkowy. Te zasady rozliczania są szczególnie ważne na przełomie okresów rozliczeniowych, co zawsze powinno być wnikliwie przeanalizowane. W podatku dochodowym, bez względu na to, czy dokonujemy korekty na plus, czy na minus ważna jest przyczyna korekty – pierwotna czy wtórna. W publikacji zostały omówione jedynie przypadki rozliczania korekt faktur krajowych.
212 
Izabela Pięta
Magdalena Rojewska
Dorota Łesak
