Jak podatkowo traktować ładowanie elektryków - wyrok TSUE

Sprawa podatkowego zakwalifikowania ładowania samochodów elektrycznych była na tyle problematyczna, że NSA wystąpił z tym pytaniem do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Po około roku, TSUE wydał rozstrzygnięcie, czy ładowanie elektryków jest dostawą towarów (energii), czy świadczeniem usługi.

Ładowanie aut elektrycznych: dostawa towaru, czy świadczenie usług?

W gronie eksperckim występował w tej sprawie dwugłos. Jedni twierdzili, że ładowanie samochodów elektrycznych to sprzedaż energii, czyli dostawa towaru. Inni zaś opowiadali się za tym, że ładowanie elektryka to świadczenie usługi.

Powyższe stanowiska wraz z argumentacją, przedstawiliśmy w artykule: Ładowanie elektryka: dostawa towaru czy świadczenie usług?

Pytanie prejudycjalne do unijnego sądu

Pytanie, jak podatkowo potraktować ładowanie pojazdów elektrycznych okazało się na tyle trudne, że NSA zadał tzw. pytanie prejudycjalne do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Pytanie zostało zadane 23 lutego 2022, a wniosek wpłynął 26 kwietnia.

Treść pytania brzmiała “Czy kompleksowe zaopatrzenie użytkowników pojazdów elektrycznych w punktach ładowania obejmujące:

a. zapewnienie urządzeń do ładowania (w tym integracja ładowarki z systemem operacyjnym pojazdu),

b. dostarczania energii elektrycznej o odpowiednio dostosowanych parametrach do akumulatorów pojazdu elektrycznego,

c. niezbędne wsparcie techniczne dla użytkowników pojazdów oraz

d. udostępnienie specjalnej platformy, strony internetowej lub aplikacji, za pomocą których użytkownicy mogą zarezerwować konkretny łącznik i przeglądać historię swoich transakcji i płatności, a także możliwość korzystania z „e-portfela” w celu uregulowania należności za poszczególne sesje doładowań stanowią dostawę towarów w rozumieniu art. 14 ust. 1 [dyrektywy 2006/112] lub świadczenie usług w rozumieniu art. 24 ust.”

Rozstrzygnięcie przez TSUE wraz z argumentacją

W dniu 20 kwietnia 2023 (czyli rok po wystosowaniu zapytania przez Polskę), Trybunał wydał wyrok rozstrzygający. Stwierdził w nim jednoznacznie, że ładowanie samochodów elektrycznych jest dostawą towaru. To dostawa towaru, czyli sprzedaż energii jest świadczeniem głównym/wiodącym, a pozostałe elementy są świadczeniami dodatkowymi.

TSUE w wyroku przytacza następujące przepisy:

“Dostawa towarów oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jak właściciel” – art. 14 Dyrektywy unijnej VAT (porównaj z art. 7 polskiej ustawy VAT),
“Energia elektryczna, gaz, energia cieplna lub chłodnicza i tym podobne są traktowane jako dobra materialne” – art. 15 Dyrektywy
„Świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów” – art. 24 Dyrektywy VAT (porównaj z art. 8 polskiej ustawy VAT)
„Państwa członkowskie zapewniają operatorom publicznie dostępnych punktów ładowania swobodę zakupu energii elektrycznej od dowolnego unijnego dostawcy energii elektrycznej, z zastrzeżeniem zgody dostawcy. Operatorom punktów ładowania zezwala się na świadczenie klientom usług ładowania pojazdów elektrycznych na podstawie umowy, w tym w imieniu i na rzecz innych usługodawców”. – Rozporządzenie europejskie w sprawie rozwoju infrastruktury paliw alternatywnych

Powołując się przepisy unijnej Dyrektywy VAT (a także polskiej ustawy), TSUE stwierdza, że:

“W szczególności świadczenie należy uznać za świadczenie dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samego w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego” – punkt 30 wyroku.
“Sprawa w postępowaniu głównym dotyczy połączenia czynności polegających na dostawie energii elektrycznej do celów ładowania pojazdów elektrycznych i na świadczeniu różnych usług, takich jak organizacja dostępu do punktów ładowania i ułatwianie korzystania z nich, niezbędna pomoc techniczna i aplikacje informatyczne umożliwiające rezerwację konektorów, monitorowanie transakcji i zapłatę za nie.” – punkt 32 wyroku.
“Jeśli chodzi o pojęcie „dostawy towarów” (…) za dostawę taką uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Pojęcie to oznacza każdą transakcję przeniesienia rzeczy przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nią, jak gdyby była ona jej właścicielem (…) Ponadto zgodnie z art. 15 ust. 1 tej dyrektywy energia elektryczna jest traktowana jako dobro materialne.” – punkt 33
Ustalenie, czy świadczenie złożone takie jak w postępowaniu głównym, należy zakwalifikować jako „dostawę towarów”, czy też jako „świadczenie usług” (…) wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje dana transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Elementy, o których mowa, należy określić w oparciu o punkt widzenia przeciętnego użytkownika punktów ładowania wraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej, elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów (…)” -punkt 35
“W tym względzie, po pierwsze, transakcja polegająca na przepływie energii elektrycznej do akumulatora pojazdu elektrycznego stanowi dostawę towarów, ponieważ transakcja ta upoważnia użytkownika stacji ładowania do konsumpcji, w celu napędu pojazdu, przekazywanej energii elektrycznej, która zgodnie z art. 15 ust. 1 dyrektywy 2006/112 jest zrównana z rzeczą” – punkt 38
“Po drugie, takie zaopatrzenie w energię elektryczną akumulatora pojazdu elektrycznego zakłada użycie odpowiednich urządzeń do ładowania, które mogą obejmować ładowarkę podlegającą integracji z systemem operacyjnym pojazdu. W konsekwencji przyznanie dostępu do tych urządzeń stanowi minimalne świadczenie usług, które jest nierozerwalnie związane z dostawą energii elektrycznej i z tego względu nie może być brane pod uwagę przy ocenie części, jaką świadczenie usług stanowi w całości złożonej transakcji obejmującej również tę dostawę energii elektrycznej” – punkt 39
“Po trzecie, wsparcie techniczne, które może być konieczne dla zainteresowanych użytkowników, nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu z dostawy energii elektrycznej niezbędnej do napędu pojazdu elektrycznego. Stanowi ono zatem usługę pomocniczą w stosunku do owej dostawy energii elektrycznej” – punkt 40
“Wynika z tego, że co do zasady przepływ energii elektrycznej stanowi charakterystyczny i dominujący element jednego i złożonego świadczenia” – punkt 42

Powyżej przytoczyliśmy kluczowe punkty rozstrzygnięcia TSUE. Treść całego wyroku znajduje się na podlinkowanej stronie.

Skutki podatkowe wyroku TSUE

Zaklasyfikowanie ładowania pojazdów elektrycznych jako dostawy towarów wpływa na parę kwestii podatkowych, np.

w zakresie ustalenia miejsca świadczenia – zgodnie z art. 22 ust.1 pkt 3 ustawy vatowskiej miejscem opodatkowania dostawy energii elektrycznej jest miejsce, w którym towar (energia elektryczna) znajduje się w momencie dostawy. Nie ma tutaj znaczenia status nabywcy.
momentu powstania obowiązku podatkowego – dla dostawy energii obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury nie później jednak niż z chwilą upływu terminu płatności (art. 19a ust.5 pkt 4),
terminu wystawienia dokumentu sprzedaży – dla sprzedaży energii fakturę wystawia się nie później niż z chwilą upływu terminu płatności (art. 106i ust.3 pkt 4).

Ponadto, choć obowiązująca stawka podatku VAT dla tego typu działalności to 23% (niezależnie czy jest traktowane jako dostawa towaru, czy świadczenie usługi), to odpowiednie przyporządkowanie ma/miało również swoje implikacje w tym zakresie. Jakiś czas temu tarcza antyinflacyjna pozwoliła obniżyć stawkę VAT na sprzedaż energii elektrycznej z 23% do 5%. W rezultacie właściciele stacji ładowania, którzy ładowanie EV traktowali jako sprzedaż towaru, mogli zastosować obniżony do 5% VAT i co za tym idzie – obniżyć cenę za ładowanie, podczas gdy ci, którzy traktują to jako świadczenie usługi, nieprzerwalnie stosowali VAT 23%.