Nowe podmioty wyłączone z prawa do zwolnienia podmiotowego z VAT

Temat rozliczania podatku VAT jest złożony i wiąże się z licznymi obowiązkami po stronie osób prowadzących działalność gospodarczą. Nic więc dziwnego, że wiele z nich dopóki nie musi, to nie chce wchodzić w VAT. Jednak ustawa o podatku VAT przewiduje również takie przypadki, w których od samego początku trzeba się zarejestrować do VAT. W dzisiejszej publikacji napiszemy o podmiotach, które zostały wyłączone z prawa do zwolnienia z VAT z mocy ustawy.

Co jest opodatkowane w VAT?

Osoby, które dokonają rejestracji działalności gospodarczej stają się przedsiębiorcami, którzy mają określone obowiązki na gruncie przepisów podatkowych. W podatku VAT opodatkowana jest cała sprzedaż, zarówno w Polsce, jak i poza granicami, z tym że obowiązują nieco odmienne zasady rozliczania przeprowadzanych transakcji.

Pojęcie podatnika VAT

Każdy przedsiębiorca ma co do zasady obowiązek rejestracji do podatku VAT, jednak od tej generalnej zasady istnieje kilka wyjątków. Przedsiębiorcy dzielą się na dwie grupy:

Zwolnienie podmiotowe z VAT – kto może z niego korzystać?

Ze zwolnienia podmiotowego mogą skorzystać przedsiębiorcy, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim lub bieżącym roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Jeżeli przedsiębiorca dopiero rozpoczyna prowadzenie działalności gospodarczej, to limit zwolnienia w VAT powinien wyliczyć proporcjonalnie do ilości dni prowadzenia działalności.

Przykład 1

Pan Michał rozpoczął prowadzenie działalności 20 kwietnia 2023 roku. W jego przypadku do końca roku pozostało jeszcze 255 dni, a to oznacza, że kwota limitu zwolnienia podmiotowego wyniesie odpowiednio:
(200.000 zł x 256): 365 = 140.274 zł

Przy czym należy pamiętać, że to przedsiębiorca ma obowiązek kontrolowania limitu zwolnienia podmiotowego i odpowiednio wcześniej przed jego przekroczeniem musi dokonać rejestracji do podatku VAT.

Podmioty wyłączone z prawa do zwolnienia podmiotowego w VAT

Ustawodawca wprowadził do ustawy o podatku VAT pewien katalog towarów i usług, które nie mogą korzystać ze zwolnienia podmiotowego. Oznacza to, że przedsiębiorca, który będzie wykonywał czynności tam wymienione od samego początku musi dokonać rejestracji do podatku VAT. Zobaczmy więc kogo to dotyczy.

Towary wymienione w załączniku nr 12 do ustawy o VAT
Znajdują się tutaj m.in.:

• wyroby (złom) z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali,
• odpady i złom elektryczne i elektroniczne – wyłącznie towary objęte kodem CN ex 8549 21 00,
• wyroby z bursztynu,
• antyki o wieku przekraczającym 100 lat – wyłącznie biżuteria artystyczna.

Pamiętajmy, że załączniku nr 12 pojawia się szereg kodów CN, które należy dokładnie przeanalizować, ponieważ w opisie znajdzie się o wiele więcej szczegółów, co da pełniejszy obraz co powinno być opodatkowane w VAT

Towary opodatkowane podatkiem akcyzowym z pewnymi wyjątkami w postaci:

• energii elektrycznej (CN 2716 00 00),
• wyrobów tytoniowych,
• samochodów osobowych, innych niż nowe środki transportu, zaliczanych

przez przedsiębiorcę do środków trwałych podlegających amortyzacji

Budynki, budowle lub ich części o ile:

• dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
• pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata

Dostawa terenów budowlanych

Dostawa nowych środków transportowych

Dostawa internetowa niżej wymienionych towarów:

• preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1), komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26), urządzeń elektrycznych (PKWiU 27), maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28).

Pamiętajmy, że kody PKWiU podane w ustawie muszą być dodatkowo sprawdzone, ponieważ w danym grupowaniu dostępne są szczegółowe informacje, a zapis ustawowy jest ogólnikowy

Sprzedaż hurtowa i detaliczna części i akcesoriów do:

• pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),
• motocykli (PKWiU ex 45.4).

W tym przypadku bez znaczenia pozostaje fakt, czy sprzedaż odbywa się online czy stacjonarnie. Każda taka sprzedaż od samego początku musi być rozliczana w VAT

Świadczenie usług, które nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT:

Usługi prawnicze

Usługi doradztwa
W zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

Usługi jubilerskie

Usługi ściągania długów, w tym factoringu

Podmioty, które nie posiadają siedziby działalności gospodarczej na terytorium Polski również muszą być zarejestrowane w VAT

Wyłączenie ze zwolnienia podmiotowego w VAT – interpretacje podatkowe – dostawa towarów

Wielu przedsiębiorców nie zgadza się ze zbyt ogólnikowym skonstruowaniem przepisów w zakresie wyłączenia ze zwolnienia od podatku VAT, czego dowodem są wnioski o wydanie indywidualnych interpretacji podatkowych, które mają rozstrzygać powstałe wątpliwości. Poniżej przywołamy niektóre z takich interpretacji.

W jednej z interpretacji nr 0113-KDIPT1-1.4012.936.2020.2.AKA z dnia 08.02.2021 r. przedsiębiorca zadał następujące pytanie. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wytwarzana jest ręcznie biżuteria z kamieni szlachetnych i półszlachetnych, metale szlachetne takie jak: złoto, srebro nie będą wykorzystywane. Wnioskodawczyni w swoim stanowisku podała, że uważa iż taka dostawa towarów będzie korzystała ze zwolnienia podmiotowego w VAT do limitu 200.000 zł. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał to stanowisko za prawidłowe, biorąc pod uwagę argumentację przedstawioną we wniosku.

W innej interpretacji nr 0111-KDIB3-3.4012.640.2020.1.WR z dnia 22.12.2020 r. sprawa dotyczyła sprzedaży płynu do papierosów elektronicznych, które zostały nabyte jeszcze przed objęciem ich podatkiem akcyzowym. W ocenie przedsiębiorcy taka dostawa powinna móc skorzystać ze zwolnienia podmiotowego. Nie zgodził się jednak z tym podejściem Dyrektor KIS, który uznał stanowisko za nieprawidłowe. W ocenie Dyrektora KIS nie ma znaczenia kiedy taki płyn do papierosów został nabyty, ponieważ z ustawy o podatku VAT wynika, że towary objęte podatkiem akcyzowym nie mogą korzystać ze zwolnienia od VAT.

Inna kwestia była rozstrzygana w interpretacji nr 0114-KDIP1-3.4012.251.2022.2.LK z dnia 10.08.2022 r., chodzi o sprzedaży preparatów kosmetycznych i toaletowych z wykorzystaniem strony internetowej. Z opisu wniosku wynika, że przedsiębiorca prowadzi sprzedaż za pośrednictwem strony internetowej m.in. preparatów kosmetycznych wyprodukowanych we własnej manufakturze. Sprzedaż w ocenie wnioskodawcy jest prowadzona na małą skalę, ale i tak nie może korzystać ze zwolnienia podmiotowego w VAT. Dyrektor KIS zgodził się z tym stanowiskiem.

Z kolei w jeszcze innej interpretacji nr 0114-KDIP1-3.4012.329.2021.1.PRM z dnia 20 lipca 2021 r. pytanie dotyczyło możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego w przypadku sprzedaży sprzętu fotograficznego wraz z akcesoriami. W przedmiotowej sprawie miało dojść do sprzedaży sporadycznej, jednorazowej takiego sprzętu, który jest wykluczony ze zwolnienia podmiotowego w VAT. W ocenie przedsiębiorcy taka jednorazowa sprzedaż używanego sprzętu za pośrednictwem portalu internetowego nie może być uznana za sprzedaż zorganizowaną, co będzie stanowiło przesłankę do tego, że w dalszym ciągu będzie mógł korzystać ze zwolnienia podmiotowego. Dyrektor KIS uznał stanowisko za prawidłowe podkreślając, że jednorazowa, incydentalna sprzedaż nie przesądza o utracie prawa do zwolnienia podmiotowego.

Wyłączenie ze zwolnienia podmiotowego w VAT – interpretacje podatkowe – świadczenie usług

Wiele wątpliwości wśród przedsiębiorców co do zwolnienia podmiotowego budzi świadczenie usług doradczych. Bardzo często w kodach PKD pojawiają się w opisach usługi doradztwa. Budzi to określone wątpliwości, czy w takich przypadkach, pomimo tego, że faktycznie takie usługi nie są wykonywane, przedsiębiorca zostaje pozbawiony prawa do zwolnienia podmiotowego w VAT. Tutaj też jest dość bogata linia interpretacyjna. W jednej z interpretacji nr 0114-KDIP1-3.4012.120.2017.1.JG z dnia 30.05.2017 r. przedsiębiorca zajmuje się jedynie projektowaniem instalacji sanitarnych, jednak w opisie kodu PKD są też usługi doradztwa technicznego. Przedsiębiorca jednak stoi na stanowisku, że skoro nie wykonuje usług doradztwa, to może korzystać ze zwolnienia podmiotowego w VAT. Dyrektor KIS zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy podkreślając, że skoro wnioskodawca nie będzie wykonywał usług doradczych, to nie będzie zobowiązany do naliczania i odprowadzania podatku VAT.

W interpretacji nr 0114-KDIP1-3.4012.164.2022.2.LK z dnia 02.06.2022 r. przedsiębiorca wykonuje usługi sporządzania wniosków aplikacyjnych o dofinansowanie oraz zarządzanie projektami, które są sklasyfikowane pod kodem PKD 70.22.Z – “Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania”. W ocenie wnioskodawcy zakres świadczonych przez niego usług nie obejmuje usług doradczych, w związku z tym może korzystać ze zwolnienia podmiotowego w VAT. Z takim podejściem zgodził się również Dyrektor KIS, który w uzasadnieniu interpretacji napisał m.in., że o wyłączeniu ze zwolnienia z VAT decyduje kwalifikacja, bądź istota wykonywanych czynności.

Swego czasu głośno toczyły się dyskusje na temat zwolnienia od podatku VAT usług księgowych, które są zdefiniowane w kodzie PKD 69.20.Z – “Działalność rachunkowo-księgowa, doradztwo podatkowe”. W końcu Ministerstwo Finansów wydało interpretację ogólną, żeby uciąć spekulacje na temat podlegania lub nie pod podatek VAT usług księgowych. W tej interpretacji MF dokonało wyraźnego podziału na usługi doradcze i usługi prowadzenia ksiąg i ewidencji podatkowych, co pozwala odróżnić usługi doradcze od usług księgowych. Obecnie nie podlega już dyskusji, że usługi księgowe mogą korzystać ze zwolnienia podmiotowego w VAT.

Zwolnienie podmiotowe w VAT a usługa kompleksowa

W przypadku świadczenia usług z punktu widzenia podatku VAT problematyczne może być świadczenie tzw. usług kompleksowych. Takim przykładem w kontekście omawianej problematyki może być np. usługa naprawy pojazdów samochodowych wraz z częściami. Wiemy już, że sprzedaż części i akcesoriów do pojazdów samochodowych wyłącza z prawa do zwolnienia z VAT. Jednak jak to się ma do wykonywania usługi naprawy. W tym miejscu można przywołać interpretacje podatkowe, które odnoszą się do tej tematyki. W jednej z nich nr 0113-KDIPT1-3.4012.351.2020.2.JM z dnia 09.07.2020 r. zadano pytanie czy taka usługa może korzystać ze zwolnienia podmiotowego w VAT. Odpowiedź na to pytanie w tym przypadku jest twierdząca. Dyrektor KIS w uzasadnieniu napisał m.in., że ustalenie czy określoną transakcję należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. W przedmiotowej sprawie opisanej w interpretacji przedsiębiorca realizuje kompleksową usługę naprawy i konserwacji pojazdów samochodowych, a więc jest to usługa a nie dostawa towarów, dlatego może korzystać ze zwolnienia podmiotowego w VAT. Takie samo rozstrzygnięcie zapadło w innej interpretacji nr 0112-KDIL1-3.4012.53.2021.1.MR z dnia 08.04.2021 r. W tym przypadku również Dyrektor KIS uznał, że to usługa będzie miała charakter główny, a części wykorzystane do naprawy charakter pomocniczy.

Podsumowanie

Jak widać temat zwolnienia podmiotowego w VAT może również budzić szereg wątpliwości. Co prawda przepisy wypowiadają się na ten temat, jednak są to sformułowania bardzo ogólne, co w praktyce rodzi wiele problemów, na które zwrócono uwagę w publikacji. Jednak co do zasady każda wątpliwa kwestia powinna być rozstrzygana indywidualnie, najlepiej jakby to był wniosek o wydanie interpretacji. Jeśli przedsiębiorca znajdzie się w kategorii podmiotów wykluczonych ze zwolnienia podmiotowego powinien poczynić szczegółowe ustalenia w swojej sprawie, jeśli wychodzi z założenia, że nie wykonuje czynności, o których jest mowa w ustawie. Przepisy bardzo często nie definiują wielu pojęć stąd problemy w właściwą ich interpretacją. Przedsiębiorca, który rozpoczyna prowadzenie działalności gospodarczej powinien zapoznać się z zakresem wykluczeń z podatku VAT. Ta sama zasada dotyczy tych, którzy rozszerzają działalność gospodarczą. Z założenia artykuł miał na celu pokazanie przepisów, jakie obowiązują w tym obszarze, ale także zwrócić uwagę na problematyczne kwestie związane z tematem. Każdy przypadek może być inny i tak też powinien być analizowany pod kątem zwolnienia podmiotowego w VAT.