W prowadzonej działalności gospodarczej przedsiębiorcę mogą napotkać przejściowe problemy finansowe, a co za tym idzie może być problem ze spłatą między innymi zobowiązań podatkowych. Często nie wiadomo, co robić w takich przypadkach. Nie wszyscy wiedzą, że oprócz szeroko rozumianych obowiązków wobec fiskusa mamy prawo m.in. do składania wniosków o udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. W dzisiejszej publikacji odniesiemy się do tego tematu, a także odpowiemy na pytanie, jak należy rozumieć uznaniowość ulg.

Zobowiązanie podatkowe – definicja

Pod pojęciem zobowiązania podatkowego należy rozumieć zobowiązanie podatnika, a więc będzie to dotyczyć zarówno przedsiębiorca, jak i osoby nieprowadząca działalności, do zapłaty podatku na rzecz Skarbu Państwa, województwa, gminy lub powiatu. Podatek jest to natomiast publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe świadczenie pieniężne. Czyli każda osoba, u której powstanie jakieś zobowiązanie podatkowe wynikające ze złożonej deklaracji/zeznania ma obowiązek jego zapłaty w terminach wynikających z przepisów podatkowych. Niezapłacony w terminie płatności podatek staje się bowiem zaległością podatkową, która z kolei może być egzekwowana na drodze postępowania egzekucyjnego, co generuje dodatkowe koszty.

Przykład 1

Pan Stanisław prowadzi działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem VAT, składa co miesiąc JPK_V7, w którym rozlicza przeprowadzone transakcje, zarówno sprzedaży, jak i zakupu, w danym okresie rozliczeniowym. Najczęściej w jego przypadku z rozliczenia powstaje kwota podatku podlegajaca wpłacie do urzędu skarbowego i to jest właśnie zobowiązanie podatkowe.

Przykład 2

Pani Krystyna prowadzi firmę i wpłaca miesięczne zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych według skali podatkowej, takie zaliczki nie są jeszcze zobowiązaniem podatkowym. Dopiero w momencie, kiedy zostanie złożone zeznanie roczne PIT-36 wykaże się w nim kwotę zobowiązania podatkowego za cały rok podatkowy. Z takiego rozliczenia może powstać podatek do zapłaty lub nadpłata podlegajaca zwrotowi.

Przykład 3

Pan Michał prowadzi działalność gospodarczą i wpłaca zaliczki na podatek dochodowy. Dopóki nie zostanie złożone rozliczenie roczne nie mówimy o zobowiązaniu podatkowym tylko o zaliczkach, które nie mogą być dochodzone egzekucyjnie, ale również rozkładane na raty, odraczane, czy umorzone. Dopiero złożenie deklaracji rocznej spowoduje powstanie zobowiązania podatkowego.

Co to są ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych?

Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa wskazują, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przedsiębiorcy lub interesem publicznym organ podatkowy może:

1. Odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty.
2. Odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę.
3. Umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa.

Jak więc widzimy ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych obejmują odroczenie zapłaty podatku, rozłożenie płatności podatku na raty, czy wreszcie umorzenie zapłaty podatku. Jednak kluczowe w całej sprawie będzie doprecyzowanie pojęć: “ważny interes podatnika” i “interes publiczny”.

Ważny interes podatnika – jak należy to rozumieć?

Przepisy podatkowe nie zawierają definicji ważnego interesu podatnika, dlatego najczęściej trzeba się posiłkować wyjaśnieniami, jakie padają w uzasadnieniach do wydawanych wyroków sądowych. Na stronach rządowych można przeczytać, że:

Jednak sądy w wydawanych wyrokach uważają, że pojęcie ważnego interesu podatnika należy analizować wielopłaszczyznowo. Patrząc na daną sprawę w szerszym znaczeniu uwzględnione powinny być nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalne sytuacje, takie jak wysokość uzyskiwanych przez podatnika dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). W ocenie Sądów w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony właśnie na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika. Taka argumentacja pada m.in. w wyroku NSA z dnia 02.03.2016 r. sygn. akt II FSK 2474/15. W innym wyroku sygn. akt I SA/Kr 1227/18 z dnia 18.02.2020 r. WSA w Krakowie podkreśla, że nie ma określonego katalogu okoliczności, którymi należy się kierować przy udzielaniu ulg. W ocenie Sądu na organach podatkowych ciążył obowiązek jednoznacznego wskazania czy w sprawie będącej przedmiotem wyroku jest spełniona przesłanka ważnego interesu podatnika. Konieczne było zatem dokładne wyjaśnienie sytuacji majątkowej Wnioskodawcy, zbadanie czy faktycznie zapłata zaległości przekracza możliwości płatnicze strony. W tym celu organy miały obowiązek ustalenia wysokości osiąganego przez Wnioskodawcę dochodu oraz wysokości ponoszonych wydatków na utrzymanie.

Interes publiczny – jak należy rozumieć?

Brak jest również ustawowej definicji pojęcia “interesu publicznego”. W ogólnie dostępnych wyjaśnieniach można przeczytać, że:

W przywołanym już wcześniej wyroku NSA sygn. akt II FSK 2474/15 można przeczytać, że chodzi o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania dochodzenia tych zaległości. Będzie tak m.in. w sytuacji, jeśli zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. Oznacza to, że w takim przypadku podatnik skorzysta przykładowo ze środków pomocy społecznej, żeby spłacić zadłużenie wobec Skarbu Państwa.

Uznaniowość ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych

Samo złożenie wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych nie daje jeszcze żadnej gwarancji, że przedsiębiorca otrzyma decyzję ulgową. Przepisy dotyczące zasad udzielania ulg w spłacie zobowiązań są na tyle niedoprecyzowane, że organy podatkowe mają dużą swobodę w rozpatrywaniu składanych wniosków. Wydawana decyzja w sprawie ulg w spłacie zobowiązań ma charakter uznaniowy, a to może oznaczać, że udzielenie ulgi będzie zależało od organu podatkowego. Nie zawsze, w ocenie fiskusa, w danej sprawie występują wystarczające przesłanki do udzielania ulgi i wówczas jest wydawana decyzja odmowna, od której podatnik ma prawo się odwołać. Każdorazowo przy analizie jest dokonywana ocena ważnego interesu podatnika i interesu publicznego.

Skoro te pojęcia nie zostały zdefiniowane w przepisach i są nieostre dokonanie obiektywnej oceny w indywidualnej sprawie może być trudne. Nic więc dziwnego, że podatnicy odwołują się od decyzji organów podatkowych i sprawy trafiają do sądów różnych instancji, toczą się niekiedy latami. W jedną z takich spraw zaangażował się Rzecznik Praw Obywatelskich (RPO), który złożył skargę do Sądu na działania Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych. Do Rzecznika RPO zgłosił się obywatel, u którego powstało zobowiązanie podatkowe będące wynikiem zakończenia postępowania upadłościowego. W brzmieniu przepisów obowiązujących w 2015 roku umorzone zobowiązania w ramach postępowania upadłościowego musiały być wykazywane po stronie przychodów podlegających opodatkowaniu i z tego tytułu powstała zaległość w przedmiotowej sprawie. Obecnie ten przepis już nie obowiązuje. Po tym zdarzeniu podatnik złożył wniosek o umorzenie powstałej w ten sposób zaległości podatkowej, otrzymał decyzję odmowną i przez wiele lat dochodził swoich racji przed sądami różnych instancji. W swojej bezradności udał się w końcu do Rzecznika RPO, który wniósł skargę do WSA w tej sprawie. W wyroku sygn. akt III SA/Wa 2470/21 z dnia 08.04.2022 r. WSA w Warszawie uchyliło zaskarżoną decyzję, wyrok nie jest jeszcze prawomocny.

Rzecznik RPO w swojej skardze podkreślił, że niezrozumiałe jest podejście organu podatkowego w tej konkretnej sprawie. Skoro podatnik znalazł się w trudnej sytuacji, która w rezultacie doprowadziła do jego upadłości i likwidacji majątku, zastanawiające jest dlaczego organ podatkowy nie uwzględnił tego faktu wydając odmowę umorzenia zobowiązania. Dodatkowo od 1 stycznia 2016 r. umorzone zobowiązania w ramach postępowania upadłościowego zostały wyłączone z przychodów do opodatkowania, co również podnosił Rzecznik w swojej skardze, ponieważ miało to kluczowe znaczenie.

Czas oczekiwania na decyzję uznaniową

Termin na wydanie decyzji ulgowej wynosi jeden miesiąc, a w sprawach szczególnie skomplikowanych 2 miesiące. Dodatkowo urząd ma jeszcze furtkę, że te terminy mogą być wydłużane. Niestety praktyka pokazuje, że tak bardzo często się dzieje, ponieważ pojawia się kolejne nieostre określenie “sprawa szczególnie skomplikowana” i większość wniosków jest w ten sposób traktowana. W tym czasie może być kierowana do przedsiębiorcy korespondencja, w której urząd będzie domagał się dostarczenia kolejnych dokumentów, a to znacznie przedłuża cały proces. Przedsiębiorca musi również pamiętać, że ma 7 dni na uzupełnienie wszelkiego rodzaju braków, ponieważ jeżeli nie dotrzyma tego terminu urząd może wydać decyzję odmowną.

Podsumowanie

Uznaniowy charakter ulg w spłacie zobowiązań podatkowych oznacza, że organy podatkowe mogą, ale nie muszą udzielać takich ulg. Dlatego też na tym tle dochodzi bardzo często do sporów na linii podatnik – organ podatkowy. Pojęcia ważnego interesu podatnika i interesu publicznego są nieostre, co daje jeszcze większą swobodę fiskusowi. Sądy w wydawanych wyrokach najczęściej patrzą na temat szerzej, ale wyroki zapadają w indywidualnych sprawach, nie ma to więc wpływu na kolejne wydawane decyzje odmowne. Jeżeli przepisy są niedoprecyzowane, to najczęściej trzeba się liczyć z polemiką na dany temat. Obywatele w swojej bezradności zwracają się z prośbą o pomoc nawet do Rzecznika RPO, który nie pozostaje obojętny. W dzisiejszej publikacji wskazano jedynie na główne ogniska zapalne, które pojawiają się przy rozpatrywaniu wniosków o ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych.