Dorota Łesak
Wystawiać faktury mogą podatnicy, czyli osoby które prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Jeśli więc dana osoba prowadzi taką działalność – ma prawo wystawiać faktury, jeśli nie – nie ma takiej możliwości. Czy więc piłkarz może być przedsiębiorcą i wystawiać faktury VAT?
Działalność gospodarcza w świetle ustawy o VAT
Dla działalności gospodarczej nie znajdziemy jednej wspólnej definicji. Każda ustawa zawiera jej odrębne określenia dla własnych celów.
W przypadku pytania postawionego w tytule musimy zajrzeć do ustawy o VAT, która w artykule 15 mówi, że “Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”,
Ustęp 2 cytowanego artykułu zaś wskazuje, że “Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność (…) usługodawców,(…). Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.
Jednakże oprócz przesłanek wskazujących, co uważa się za działalność gospodarczą należy jeszcze rozważyć, co nie stanowi działalności gospodarczej. I tak, z art. 15 ust 3 wiemy, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności:
- z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy o PIT, czyli przychodów z pracy etatowej (stosunku pracy),
- z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT (czyli działalność wykonywana osobiście), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny (stosunek pracy) co do:
- warunków wykonywania tych czynności oraz
- wynagrodzenia oraz
- odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich
Zauważmy, że dopiero łączne spełnienie warunków z punktu b. wyeliminuje prowadzenie działalności gospodarczej. Jeśli działalności dotyczy jedna lub dwie przesłanki to wciąż dana działalność może mieć miano działalności gospodarczej wg ustawy o VAT.
Jeżeli zatem przedsięwzięcie będzie spełniać warunki z art. 15 ust.1 i 2 i jednocześnie nie będą to czynności określone w art. 15 ust.3 – jest ono działalnością gospodarczą, a dana osoba ma prawo wystawiać faktury VAT.
Faktura za strzelenie gola? Czy piłkarz może być podatnikiem VAT?
Okazuje się, że nie jest to takie łatwe pytanie. I było one przedmiotem wielu indywidualnych interpretacji podatkowych, a także orzeczeń i wyroków sądów administracyjnych. I co ciekawe, orzecznictwo to było niejednolite zarówno w interpretacjach, jaki i wyrokach sądowych – choć dotyczyło prawie identycznych okoliczności.
Problem rozchodził się i rozchodzi o to, czy świadczenie usług sportowych (w skrócie powiedzmy “kopanie piłki”), można uznać za przychody z działalności gospodarczej (wedle ustawy o VAT), co pozwala być podatnikiem VAT i wystawiać faktury, czy jest to przychód z działalności wykonywanej osobiście (z ustawy o PIT), co jest poza VAT, czyli nie ma tu możliwości bycia podatnikiem VAT.
Niespójne orzecznictwo sądów wynikało m.in z tego, że 27.05 2014 Minister Finansów zmienił diametralnie interpretację ogólną w omawianym zakresie (sygn. DD2/033/30/KBF/14/RD-47426, Interpretacja ogólna w sprawie możliwości zaliczenia, w określonych warunkach, przychodów wymienionych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście do źródła – działalność gospodarcza).
Przychody ze świadczenia usług sportowych nie są przychodami z uprawiania sportu
W kontekście zakwalifikowania przychodów sportowców bardzo istotne jest rozróżnienie pojęć “przychody z uprawiania sportu” – art. 13 pkt 2 ustawy o PIT, oraz “świadczenie usług sportowych”, czy “świadczenie usług piłkarskich” – co jest poza ustawą o PIT.
Na gruncie języka potocznego, pojęcie te są tożsame, jednak dla celów podatkowych jest to co innego i odpowiednie przyporządkowanie powoduje inne skutki podatkowe.
Przychody z uprawiania sportu należy rozliczyć jako działalność wykonywaną osobiście, czyli wg zasad ogólnych (skalą podatkową) z podatkiem 12/32%, z zaliczką na podatek pobieraną przez zleceniodawcę z wynagrodzenia sportowca i 20% kosztami uzyskania przychodów.
Świadczenie usług piłkarskich (sportowych) natomiast można rozliczyć wg zasad przewidzianych dla działalności gospodarczej, czyli wybrać dla siebie optymalną formę opodatkowania (ryczałt, zasady ogólne lub podatek liniowy), z rozliczeniem faktycznie poniesionych kosztów.
Przychody z uprawiania sportu a świadczenie usług sportowych
Jak stwierdza Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji podatkowej z 10.07.2019 (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.249.2019.1.KOM) “(…) do niedawna można było mieć wątpliwości, jak szeroko należy rozumieć określenie „przychody z uprawiania sportu”, do którego referuje art. 13 pkt 2 ustawy o PIT (a pośrednio także art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT). Wątpliwości te w sposób jednoznaczny rozstrzygnął NSA w Uchwale Siedmiu Sędziów z 22 czerwca 2015 r. (sygn. II FPS 1/15). W pierwszej kolejności, należy podkreślić za NSA, że „(…) ustawodawca określił ten strumień przychodów jako przychód z uprawiania sportu, a nie jako przychód sportowca. Powiązał zatem opis przychodów z działaniem, z jakiego on wynika, a nie z cechą osoby (podatnika), który przychód osiąga”.
Powyższa interpretacja w ślad za przywołaną uchwała NSA wskazuje, że przychodami z uprawiania sportu są przychody uzyskane z zajmowania się, poświęcania ćwiczeniom, grom, mającym na celu poprawę sprawności fizycznej. A działalność ta – z uwagi na chęć współzawodnictwa i osiągania dobrych wyników – może mieć charakter zorganizowany i ciągły. Jednakże nie jest jej immanentną (integralną, nieodłączną) cechą nakierowanie na uzyskanie zysku i uczynienie z niej stałego źródła zarobkowania. Brak tej cechy (zarobek jako główny cel) jednoznacznie odróżnia ją od działalności gospodarczej.
Przytaczając dalszy wywód “(…) NSA jednoznacznie wskazał, że tam gdzie głównym celem podejmowania działalności sportowej jest osiąganie zysku i uczynienie ze sportu stałego źródła zarobkowania (a nie tylko podnoszenie sprawności fizycznej), to takie działanie z pewnością nie wpisuje się w „uprawianie sportu”, do którego referuje art. 13 pkt 2 ustawy o PIT. (…)“
.W skrócie więc przychodem z uprawiania sportu jest ten z wykonywanych działań w celu podniesienia sprawności fizycznej, gdzie nastawienie na zysk nie jest nierozerwalną częścią podejmowanej działalności (jej zamierzeniem), zaś świadczenie usług sportowych (piłkarskich) charakteryzuje się nastawieniem na zysk, głównym ich celem jest zarobkowanie usługodawcy. Dokładne omówienie tych pojęć odnajdziemy w Uchwale NSA, sygn.II FPS 1/15, od punktu II.5.
Interpretacje podatkowe nam jeszcze mówią, że powyższe rozróżnienie powoduje, że świadczenie usług sportowych nie mieści się w ogóle w katalogu czynności podlegających wyłączeniu z samodzielnie wykonywanej działalności w rozumieniu ustawy o VAT, a zatem nie trzeba nawet rozważać art. 15 ust.3 ustawy o VAT – odwołującego się do art. 13 ustawy o PIT. Ponieważ zestawiając ze sobą te dwa artykuły wynika, że działalnością gospodarczą wg VAT nie jest m.in. przychód z uprawiania sportu (jest to działalność wykonywana osobiście i poza podatkiem VAT).
A skoro świadczenie profesjonalnych usług piłkarskich (jeśli ich głównym zamierzeniem jest ukierunkowanie na zysk) nie jest przychodem z uprawiania sportu (jak stwierdził NSA) to w ogóle tego rodzaju przychodu nie dotyczy art.13 pkt 2 ustawy o PIT (bo on wskazuje jedynie na przychód z uprawiania sportu).
Zatem przepisy podatkowe pozwalają, aby profesjonalne uprawianie sportu (piłki nożnej, siatkowej, żużlu itd) przyporządkować do działalności gospodarczej w VAT. Czyli piłkarz może być podatnikiem i wystawiać faktury za “kopanie piłki”, a także odliczać VAT od poniesionych wydatków związanych z wykonywanymi usługami.
Co jeszcze przemawia za tym, że piłkarz może wystawiać faktury?
Jak już wskazano w poprzednim akapicie piłkarz może wystawiać faktury, jeśli świadczy usługi sportowe ukierunkowane na zysk.
Drugim powodem przemawiającym za tym, że piłkarz może wystawiać faktury, czyli być podatnikiem VAT wykonującym działalność gospodarczą są warunki i okoliczności wykonywania kontraktu.
Choć z poprzedniego rozdziału wiemy, że zakwalifikowanie przychodów jako świadczenia usług sportowych powoduje, że nie trzeba rozpatrywać ust.3 z art. 15 ustawy o VAT to może on być jednak dodatkowym punktem zaczepienia. Przypomnijmy, że przepis ten stanowi, że za działalność gospodarczą dla celów VAT nie uznaje się wykonywanych czynności z art.13 pkt 2-9 ustawy o PIT, jeśli ich wykonawca jest związany ze zleceniodawcą więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich.
Dlatego też jedna z interpretacji (np. sygn. IBPP2/4512-356/16-1/BW) stwierdza “(…) kwalifikacja działalności sportowej zawodnika jako samodzielnej działalności gospodarczej uzależniona jest od charakteru stosunku prawnego łączącego zawodnika z klubem sportowym. Jeżeli z zawartego kontraktu wynika podporządkowanie się zawodnika klubowi, którego barwy ma reprezentować na określonych warunkach wykonania zleconej działalności, podporządkowanie się warunkom wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich za wykonanie zlecenia, wówczas taki stosunek prawny nie ma charakteru samodzielnej działalności gospodarczej. Jednak aby nastąpiło wyłączenie z działalności gospodarczej muszą zaistnieć te trzy przesłanke łącznie. Co prawda, umowa zawarta z klubem określa warunki wykonywania zleconych czynności oraz wynagrodzenie, ale to piłkarz osobiście ponosi ryzyko i odpowiedzialność wobec osób trzecich za wykonaną przez siebie usługę. I właśnie ten ostatni element przesądza, że profesjonalne uprawianie piłki nożnej (na podstawie okoliczności opisanych w interpretacji) można uznać za wykonywaną działalność gospodarczą w świetle ustawy o VAT. A piłkarz może wystawiać faktury, jak i odliczać VAT od poniesionych wydatków związanych z działalnością.(…)”.
Podsumowując, na podstawie orzeczeń i uchwał sądowych wynika, że przedmiotem, działalności gospodarczej może być także świadczenie przez zawodnika profesjonalnie uprawiającego sport usług polegających na udziale w zawodach sportowych w barwach określonego klubu sportowego. A piłkarz może być podatnikiem VAT i wystawiać faktury.
Uwaga!
Powyższy tekst został oparty na kilku rozstrzygnięciach sądów (w tym NSA) oraz wielu interpretacjach podatkowych*, które dotyczyły indywidualnych konkretnych okoliczności i stanów faktycznych. Choć były one zbliżone do siebie, to jednak w swojej sprawie najlepiej wystąpić o własną interpretację podatkową. Jeśli się z nią nie zgadzamy, można wnieść na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Tak uczynił pewien sportowiec – uzyskał interpretację dla siebie. Nie zgodził się z wynikiem więc ją zaskarżył. Sprawa trafiła ostatecznie do NSA, który wydał zupełnie inny werdykt niż pierwsza interpretacja.
878 
Zespół IFIRMA
Małgorzata Jagusiak
Adrianna Glapiak
Adam Sawicki
